- Mahkeme / Daire: Danıştay İdari Dava Daireleri Kurulu
- Esas No: 2009/2006
- Karar No: 2013/1874
- Karar Tarihi: 13.05.2013
İstemin Özeti: Danıştay 8. Dairesi’nin 19/06/2009 günlü, E:2008/1644, K:2009/4193 sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması, davalı idareler tarafından istenilmektedir.
Savunmanın Özeti: Danıştay 8. Dairesince verilen kararın usul ve hukuka uygun bulunduğu ve temyiz dilekçesinde öne sürülen nedenlerin, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte olmadığı belirtilerek, temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
Danıştay Tetkik Hakimi: K1
Düşüncesi: 5362 sayılı Kanunda meslek kuruluşlarının gelir ve giderlerinin tahsil veya tahakkuk usullerinden hangisine göre kayıt altına alınacağı yönünde somut bir belirleme bulunmadığı; “Kayıt ücreti, aidat, katılma payı, düzenlenecek belge ve hizmet ücretleri” başlıklı 61. madde hükmünde yer alan düzenlemenin, meslek kuruluşlarının gelirlerinin nasıl tahsil edileceğini düzenleyen bir hüküm olduğu ve gelirlerin kayıtlarının tahsil esasına göre yapılacağı yönünde bir belirlemede bulunmadığı, dolayısıyla Kanun’un, meslek kuruluşlarının gelirlerinin kaydında ve tabloya aktarılmasında kullanılacak sistem yönünden bir belirleme içermediği; Türkiye Esnaf ve Sanatkârları Konfederasyonu’nun, esnaf ve sanatkârlar meslek kuruluşlarının muhasebe işlemlerinin usul ve esaslarını belirlemek konusunda yetki sahibi olduğu; diğer taraftan 5362 sayılı Kanunda, tutulması gereken defterler konusunda tahdidi bir belirleme yapılmadığı, “mevzuata uygun muhasebe defterleri ve hizmetin gerektirdiği diğer defterler” ibareleriyle ihtiyaçların çeşitliliğine göre tutulması gereken defterlerin belirlenmesi noktasında Konfederasyon’a yetki verildiği, Konfederasyon Yönetim Kurulu’nun, meslek kuruluşlarının bütçe ve personel durumuna göre sadece gelir gider defteri tutmasına karar verebileceği, bir başka ifadeyle tüm meslek kuruluşlarının büyük defter, yevmiye defteri, yardımcı hesap defteri tutması gibi bir zorunluluk bulunmadığı; gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olmayan meslek kuruluşlarının 213 sayılı Vergi Usul Kanununda belirlenen defterleri tutması gereken tüzel kişiler arasında yer almamasının, anılan defterlerin meslek kuruluşları açısından mevzuata uygun muhasebe defteri niteliği taşımadığı veya bu defterlerin meslek kuruluşları tarafından tutulamayacağı anlamına gelmediği; dolayısıyla, Türkiye Esnaf ve Sanatkârları Konfederasyonu’nun, 5362 sayılı Kanun’un 75. maddesinin (d) bendine dayanarak çıkardığı Esnaf ve Sanatkarlar Meslek Kuruluşları Muhasebe Yönetmeliği’nin dava konusu edilen 20. maddesinin 1. fıkrasının 2. cümlesi ile 82. maddesinde hukuka aykırılık bulunmadığı ve iptale yönelik olarak verilen temyize konu kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay İdari Dava Daireleri Kurulunca, dosyanın tekemmül ettiği anlaşıldığından, Türkiye Esnaf ve Sanatkarları Konfederasyonu’nun yürütmenin durdurulması istemi hakkında bir karar verilmeden dosya incelendi, gereği görüşüldü:
Dava; 31/12/2007 günlü, 26743 (2. mükerrer) sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren Esnaf ve Sanatkarlar Meslek Kuruluşları Muhasebe Yönetmeliği’nin 20. maddesinin 1. fıkrasının 2. cümlesinde yer alan “Bütün gelir ve giderler, tahakkuk tarihleri itibarıyla kayda alınır ve tahakkuk ettikleri dönemin gelir tablosunda gösterilir” ibaresinin ve meslek kuruluşlarının tutması gereken defterleri belirleyen 82. maddesinin iptali istemiyle açılmıştır.
Danıştay 8. Dairesi’nin 19/06/2009 günlü, E:2008/1644, K:2009/4193 sayılı kararıyla; 5362 sayılı Esnaf ve Sanatkarlar Meslek Kuruluşları Kanunu’nun 1. maddesinde, esnaf ve sanatkârlar odalarının tüzel kişiliğe sahip kamu kurumu niteliğinde meslek kuruluşları olduğunun vurgulandığı,14. maddesinde, odaların gelirlerinin belirtildiği, 60. maddesinde, esnaf ve sanatkârlar meslek kuruluşlarında kullanılacak defter, belge, beyanname, makbuz ve fişlerin sayma suretiyle belirlendiği, 61. maddesinin ikinci fıkrasında, esnaf ve sanatkârlar meslek kuruluşları tarafından tahsil edilen her türlü gelirin, tahsilatı yapan ilgili meslek kuruluşunun banka hesabına yatırılacağı hükmüne yer verildiği, 75. maddesinde ise, esnaf ve sanatkârlar meslek kuruluşlarınca kullanılacak defter ve makbuzlar ile faaliyet konularının ve mevzuata uygun nitelikte muamelat, muhasebe, personel işlemlerinin usul ve esaslarının Konfederasyon tarafından üç ay içerisinde çıkarılacak yönetmeliklerle düzenleneceğinin hükme bağlandığı; diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “defter tutacaklar” başlıklı 172. ve devamı maddelerinde, defter tutmaya mecbur olan gerçek ve tüzel kişilerin ve bu kişilerin tutması gereken defterlerin sayıldığı; davacı Oda tarafından, Esnaf ve Sanatkarlar Meslek Kuruluşları Muhasebe Yönetmeliği’nin 82. maddesinin tamamının iptali istenilmekte ise de, dava dilekçesi içeriğinden iddiaların yevmiye defteri, büyük defter ve yardımcı hesaplar defterine yönelik olduğu görüldüğünden, 82. maddeye yönelik iptal isteminin, belirtilen defterlere hasren incelendiği; aktarılan mevzuatın birlikte değerlendirilmesinden; her ne kadar 5362 sayılı Kanun’un 60. maddesinin birinci fıkrasının (k) bendinde, mevzuata uygun muhasebe defterleri tutma zorunluluğu getirilmiş, 75. maddesinde de, muhasebe usul ve esaslarının Konfederasyon tarafından çıkarılacak Yönetmelik ile düzenleneceği hüküm altına alınmış ise de, esnaf ve sanatkarlar meslek kuruluşlarının 213 sayılı Vergi Usul Kanununda defter tutmaya mecbur sayılan gerçek ve tüzelkişiler arasında yer almadığı, davaya konu Yönetmeliğin 82. maddesinin 1. fıkrasının (a) ve (b) bentlerinde belirtilen defterlerin, ancak 213 sayılı Vergi Usul Kanununa göre bilanço esasına göre defter tutan 1. sınıf tüccarlar için tutulması zorunlu olan defterler olduğu, tüzel kişiliğe sahip kamu kurumu niteliğinde meslek kuruluşlarının tüccarlar için tutulması zorunlu olan söz konusu defterleri tutmaya zorlanamayacakları, yardımcı hesap defterinin de 5362 sayılı Kanunda belirtilen defterler arasında yer almadığı, kaldı ki bu defterlerin 5362 sayılı Kanun’un 60. maddesinin birinci fıkrasının (k) bendinde sayılan “mevzuata uygun muhasebe defterleri” kapsamında değerlendirilmesinin de olanaklı olmadığı; ayrıca, 5362 sayılı Kanun’un 61. maddesinin ikinci ve üçüncü fıkralarında, esnaf ve sanatkârlar meslek kuruluşları tarafından tahsil edilen her türlü gelirin, tahsilatı yapan ilgili meslek kuruluşunun banka hesabına yatırılacağı ve hesaplarına intikal eden paraların meslek kuruluşlarına aktarılacak miktarlarının, elektronik ortamda tahsil edildikleri anda ilgili meslek kuruluşunun banka hesabına intikal ettirileceğinin hükme bağlandığı, dolayısıyla, 5362 Kanun ile gelirlerin elde edilmesinde tahsil esasının benimsendiği ve Kanunda belirtilmemesine karşın tahakkuk esasına göre kayıt zorunluluğunun getirilmeyeceği açık olduğundan, üst hukuk normlarına uygun olmadığı anlaşılan Esnaf ve Sanatkarlar Meslek Kuruluşları Muhasebe Yönetmeliği’nin davaya konu 20. maddesinin 1. fıkrasının 2. cümlesi ile 82. maddesinin 1. fıkrasının (a), (b) ve (ç) bentleri ile 2. fıkrasının (a), (b) ve (ç) bentlerinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle iptallerine karar verilmiştir.
Davalı idareler, uyuşmazlık konusu Yönetmelik hükümlerinin üst hukuk normlarına uygun olduğunu esnaf ve sanatkarlar meslek odalarının muhasebe sisteminin ülke çapında geçerli olan sistemle uyumlu hale getirildiğini, böylece kayıtların daha şeffaf ve denetlenebilir hale geleceğini ileri sürerek temyiz isteminde bulunmakta ve kararın bozulmasını istemektedirler.
5362 sayılı Esnaf ve Sanatkarlar Meslek Kuruluşları Kanunu’nun “Amaç” başlıklı 1. maddesinde, “Bu Kanunun amacı; esnaf ve sanatkârlar ile bunların yanlarında çalışanların meslekî ve teknik ihtiyaçlarını karşılamak, meslekî faaliyetlerini kolaylaştırmak, mesleğin genel menfaatlerine uygun olarak gelişmelerini ve meslekî eğitimlerini sağlamak, meslek mensuplarının birbirleriyle ve halk ile olan ilişkilerinde dürüstlüğü ve güveni hâkim kılmak, meslek disiplini ve ahlâkını korumak ve bu maksatla kurulan tüzel kişiliğe sahip kamu kurumu niteliğindeki esnaf ve sanatkârlar odaları ile bu odaların üst kuruluşu olan birlik, federasyon ve Konfederasyonun çalışma usûl ve esaslarını düzenlemektir.” hükmüne yer verilmiş; 3. maddesinin (k) bendinde de, “Konfederasyon; Esnaf ve sanatkârlar odaları, birlikleri ve federasyonları arasında birliği temin, gelişme ve ilerlemeyi sağlamak ve genel olarak esnaf ve sanatkârların çalışmalarını meslekî yönden ve kamu yararına uygun olacak şekilde düzenlemek ve bu hususta gerekli görülecek her türlü tedbiri almak ve teşebbüste bulunmak, meslekî eğitimlerini geliştirmek, esnaf ve sanatkârları yurt çapında ve uluslararası düzeyde temsil etmek, sorunlarının çözümü için ulusal ve uluslararası kurum ve kuruluşlar nezdinde gerekli girişimlerde bulunmak, ulusal ekonomideki gelişmelere paralel olarak lüzumlu görülecek meslekî tedbirleri almak ve Bakanlık tarafından esnaf ve sanatkârlarla ilgili verilecek görevleri yapmak üzere kurulan Türkiye Esnaf ve Sanatkârları Konfederasyonu” olarak tanımlanmıştır.
5362 sayılı Kanun hükümleri incelendiğinde, esnaf ve sanatkarlar meslek kuruluşlarının oda, birlik, federasyon ve konfederasyon olarak bir silsile halinde kademelendirildiği; Konfederasyonun, bu kuruluşların en üstünde çatı kuruluş olarak konumlandırıldığı; odalardan teşekkül eden birliklerin ve federasyonların kurulmalarından itibaren bir ay içinde Konfederasyona üye olmalarının yasal bir zorunluluk olarak getirildiği ve birlik ve federasyonlar tarafından ödenecek kayıt ücretleri ve katılma payları ile düzenlenecek ve onanacak belge gelirlerine Konfederasyonun gelirleri arasında yer verildiği görülmektedir.
Öte yandan, 5362 sayılı Kanunun 36. maddesinde, Konfederasyonun organlarının genel kurul, başkanlar kurulu, yönetim kurulu ve denetim kurulu olduğu belirtildikten sonra 39. maddesinin (l) bendinde, “esnaf ve sanatkârlar meslek kuruluşlarının muhasebe ve personel ile gereken diğer konularda yönetmeliklerini hazırlamak” Konfederasyon Yönetim Kurulunun görev ve yetkileri arasında sayılmış; 60. maddesinde, meslek kuruluşlarında kullanılacak defter, beyanname, makbuz, fiş ve belgelerin basım ve dağıtımında Konfederasyonun yetkili olduğu hükme bağlanmış; 75. maddesinin (d) bendinde de, esnaf ve sanatkârlar meslek kuruluşlarınca kullanılacak defter ve makbuzlar ile faaliyet konularına ve mevzuata uygun nitelikte muamelat, muhasebe, personel işlemlerinin usul ve esaslarının Konfederasyon tarafından çıkarılacak Yönetmelikle düzenleneceği hüküm altına alınmıştır.
Bu kanun hükümleri karşısında; meslek kuruluşları arasında birliği temin etmek, esnaf ve sanatkârların çalışmalarını düzenlemek, bu hususta gerekli tedbirleri almak ile görevli olan, gelirleri arasında birlik ve federasyonlar tarafından ödenecek kayıt ücretleri ile katılma payları bulunan ve ülke çapındaki tüm esnaf ve sanatkar meslek kuruluşlarının bağlı olduğu Türkiye Esnaf ve Sanatkârları Konfederasyonu’nun, esnaf ve sanatkârlar meslek kuruluşlarının muhasebe işlemlerinin usul ve esaslarını, kullanılacak defterleri tespit etmek ve bu konuda düzenleyici işlem yapmak noktasında yetkili olduğu kuşkusuzdur.
5362 sayılı Kanunun 75. maddesinin (d) bendine dayanılarak hazırlanan Esnaf ve Sanatkarlar Meslek Kuruluşları Muhasebe Yönetmeliği’nin dava konusu 20. maddesinin 1. fıkrasının 2. cümlesinde, “Bütün gelir ve giderler, tahakkuk tarihleri itibarıyla kayda alınır ve tahakkuk ettikleri dönemin gelir tablosunda gösterilir.” hükmüne yer verilmiştir.
Her ne kadar davacı esnaf odası tarafından, anılan düzenleme gereği, meslek kuruluşlarının 5362 sayılı Kanundan doğan gelirleri ile ticari nitelikteki faaliyetlerinden kaynaklanan gelirlerinin aynı statüde değerlendirileceği ve tahsil edilmeyen, ancak tahakkuku yapılan gelirlerden üst kuruluşlara pay aktarılması gerekeceği, bunun da yasanın ruhuna ve amacına aykırı olacağı iddia edilmiş ve temyize konu kararda da dava konusu düzenleme, 5362 sayılı Kanunun 61. maddesi çerçevesinde ele alınarak, 5362 sayılı Kanun ile gelirlerin elde edilmesinde tahsil esası getirildiğinden, tahakkuk esasına göre kayıt zorunluluğu getiren hüküm hukuka aykırı bulunmuş ise de; 5362 sayılı Kanunda, meslek kuruluşlarının gelir ve giderlerinin tahsil veya tahakkuk usullerinden hangisine göre kayıt altına alınacağı yönünde somut bir hüküm getirilmemiştir.
5362 sayılı Kanunun “Kayıt ücreti, aidat, katılma payı, düzenlenecek belge ve hizmet ücretleri” başlıklı 61. maddesinde yer alan “esnaf ve sanatkârlar meslek kuruluşları hesabına intikal eden paraların meslek kuruluşlarına aktarılacak miktarlarının, elektronik ortamda tahsil edildikleri anda ilgili meslek kuruluşunun banka hesabına intikal ettirileceği” yolundaki düzenleme ise, meslek kuruluşlarının gelirlerinin nasıl tahsil edileceğine ilişkindir. Bir başka ifadeyle 61. madde hükmü, meslek kuruluşlarının gelirlerinin kaydında ve tabloya aktarılmasında kullanılacak sistem(tahsil-tahakkuk) yönünden bir belirleme içermemektedir.
Bu durumda; 5362 sayılı Kanunda, meslek kuruluşlarının gelirlerinin kaydında kullanılacak yöntem açısından somut bir belirleme yapılmaması, 61. maddenin sadece meslek kuruluşlarının gelirlerinin nasıl tahsil edileceğini düzenlemesi ve Türkiye Esnaf ve Sanatkârları Konfederasyonu’nun, esnaf ve sanatkârlar meslek kuruluşlarının muhasebe işlemlerinin usul ve esaslarını belirlemek konusunda yetkili olması hususları bir arada değerlendirildiğinde, Kanunun verdiği yetki çerçevesinde çıkarılan ve üst hukuk normlarına aykırılık içermeyen Esnaf ve Sanatkarlar Meslek Kuruluşları Muhasebe Yönetmeliği’nin 20. maddesinin 1. fıkrasının 2. cümlesinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Anılan Yönetmeliğin dava konusu 82. maddesinde ise, meslek kuruluşlarının tutması gereken defterler; yevmiye defteri, büyük defter, kasa defteri, yardımcı hesaplar defteri, demirbaş defteri ve kıymetli evrak defteri olarak sayılmış ve odaların, birliklerin ve federasyonların bütçe ve personel durumları dikkate alınarak bunlardan hangilerinin gelir gider defteri tutacaklarına Konfederasyon Yönetim Kurulunca karar verileceği belirtilmiştir.
Davacı esnaf odası, 5362 sayılı Kanunun 60. maddesinde, meslek kuruluşlarının kullanacağı beyanname, defter ve makbuzların belirlendiğini, bunların içinde “yevmiye defteri”, “büyük defter (defteri kebir)” ve “yardımcı hesaplar defteri” bulunmadığını ileri sürerek, anılan düzenlemenin iptalini istemektedir.
5362 sayılı Kanunun 60. maddesinde, esnaf ve sanatkârlar meslek kuruluşlarında kullanılacak defter, belge, beyanname, makbuz ve fişler belirlenmiş olup, bunlar; üye kayıt defteri, üye kayıt beyannamesi, genel kurul karar defteri, başkanlar kurulu karar defteri, yönetim kurulu karar defteri, denetim kurulu karar defteri, disiplin kurulu karar defteri, gelenek ve teamül defteri, demirbaş defteri, gelen ve giden evrak kayıt defteri, mevzuata uygun muhasebe defterleri, kasa defteri, gelir ve gider defteri, kıymetli evrak defteri, gelir ve gider makbuzu, tahsil ve tediye fişi, hizmetin gerektirdiği diğer defter ve belgeler olarak sayılmıştır. Maddenin devamında da, meslek kuruluşlarında kullanılacak defter, beyanname, makbuz, fiş ve belgelerin basım ve dağıtımında Konfederasyonun yetkili olduğu vurgulanmıştır.
Esnaf ve sanatkarlar meslek kuruluşları, 5362 sayılı Kanun’un yukarıda söz edilen 1. maddesinde de belirtildiği üzere tüzel kişiliğe sahip, kamu kurumu niteliğinde meslek kuruluşları olduklarından ve Kanun’un 65. maddesi uyarınca, kuruluş amaçlarını gerçekleştirmek ve bu amaçlarına uygun olarak kullanılmak üzere iktisap ettikleri ve edecekleri gayrimenkuller ile görevleri dolayısıyla elde ettikleri gelirlerden dolayı katma değer vergisi ve emlak vergisi hariç her türlü vergi, resim ve harçtan muaf kılındıklarından, gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olmadıkları tartışmasız olduğu gibi 213 sayılı Vergi Usul Kanunundan hareketle, tüccarlar için belirlenen defterleri (yevmiye defteri, büyük defter, yardımcı hesaplar defteri gibi) tutmak zorunda olduklarından da söz edilemez. Ancak bu tespit, belirtilen defterlerin meslek kuruluşları açısından mevzuata uygun muhasebe defteri niteliği taşımadığı veya bu defterlerin meslek kuruluşları tarafından tutulamayacağı anlamına gelmemektedir.
Zira, 5362 sayılı Kanunun 60. maddesinde, esnaf ve sanatkarlar meslek kuruluşlarının kullanması gereken defterler konusunda tahdidi bir belirleme yapılmamış, aksine, mevzuata uygun muhasebe defteri ve hizmetin gerektirdiği diğer defterler ibareleriyle ihtiyaçların çeşitliliğine göre tutulması gereken defterlerin belirlenmesi noktasında Konfederasyona yetki verilmiştir. Nitekim, Yönetmeliğin dava konusu edilen 82. maddesinin 1. fıkrasında, “(…)bu Yönetmelik kapsamındaki kuruluşlardan odaların, birliklerin ve federasyonların bütçe ve personel durumu dikkate alınarak bunlardan hangilerinin gelir gider defteri tutacaklarına Konfederasyon Yönetim Kurulunca karar verilir.” hükmüne yer verilmek suretiyle, Konfederasyon Yönetim Kurulu’nun meslek kuruluşlarının bütçe ve personel durumuna göre sadece gelir gider defteri tutmasına karar verebileceği, dolayısıyla tüm meslek kuruluşlarının yevmiye defteri, büyük defter, yardımcı hesaplar defteri tutması gibi bir zorunluluk bulunmadığı anlaşılmaktadır.
Bu durumda; 5362 sayılı Kanunun 60. maddesinde tutulacak defterler yönünden tahdidi bir belirleme yapılmadığından ve Türkiye Esnaf ve Sanatkârları Konfederasyonu, esnaf ve sanatkârlar meslek kuruluşlarının muhasebe işlemlerinin esaslarının ve ihtiyaçların çeşitliliğine göre tutulması gereken defterlerin belirlenmesi noktasında yetkili olduğundan, Kanunun verdiği yetkiye dayanılarak düzenlenen ve üst hukuk normlarına aykırılık içermeyen Esnaf ve Sanatkarlar Meslek Kuruluşları Muhasebe Yönetmeliği’nin 82. maddesinde de hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle; davalı idarelerin temyiz isteminin kabulüne, Danıştay 8. Dairesi’nin 19/06/2009 günlü, E:2008/1644, K:2009/4193 sayılı kararının BOZULMASINA, yürütmenin durdurulması istemi hakkında bir karar verilmediğinden 25,60-TL harcın istenilmesi halinde Türkiye Esnaf ve Sanatkarları Konfederasyonu’na iadesine, kararın tebliğ tarihini izleyen 15(onbeş) gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 13/05/2013 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
KARŞI OY
X-Temyiz edilen kararla ilgili dosyanın incelenmesinden; Danıştay 8. Dairesince verilen kararın usul ve hukuka uygun bulunduğu, dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenlerinin kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığı anlaşıldığından, davalıların temyiz istemlerinin reddi ile Danıştay 8. Dairesi kararının onanması gerektiği oyuyla, karara katılmıyorum.
